Тема № 7. Бюджетирование в системе управленческого учета Понятие бюджета. Цели бюджетирования Порядок построения генерального бюджета производственного предприятия Понятие бюджета. Цели бюджетирования Под бюджетированием в УУ понимают процесс планирования. Планирование –
одна из функций управления, процесс определения действий, которые должны
быть выполнены в будущем. При рассмотрении планирования деятельности предприятия речь ведут о
краткосрочном (или сметном) бюджетировании. Бюджет (или смета) – это финансовый документ, созданный до выполнения
предполагаемых действий. Это прогноз будущих финансовых операций. Бюджет
– количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый до
определенного периода времени, обычно показывающий планируемую величину
дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходы, которые должны
быть понесены в течение этого периода, и капитал, который необходимо
привлечь для достижения данной цели. Составление бюджетов преследует следующие цели: Разработка концепции ведения бизнеса: планирование финансово-хозяйственной деятельности предприятия на
определенный период; оптимизация затрат и прибыли предприятия; координация — согласование деятельности различна подразделений
предприятия. Коммуникация — доведение планов до сведения руководителей разных
уровней; Мотивация руководителей на местах на достижение целей организации; Контроль и оценка эффективности работы руководителей на местах путем
сравнения фактических затрат с нормативом; Выявление потребностей в денежных ресурсах и оптимизация финансовых
потоков. Существуют следующие этапы разработки бюджетов; • сообщение основных направлений развития предприятия лицам,
ответственным за разработку бюджетов;
• разработка первого варианта бюджетов;
• координация и анализ первого варианта бюджетов, внесение коррективов;
• утверждение бюджетов руководством предприятия;
• последующий анализ и корректировка бюджетов в соответствии с
изменившимися условиями. Бюджеты в широком смысле подразделяются на два основных вида: текущие
(операционные) бюджеты, отражающие текущую (производственную)
деятельность предприятия, и финансовый бюджет, представляющий собой
прогноз финансовой отчетности. В зависимости от поставленных задач различают также бюджеты: а) генеральные и частные; б) гибкие и статические. Бюджет, охватывающий общую деятельность предприятия – генеральный
(общий) бюджет. Цель генерального бюджета – суммировать сметы и планы
различных подразделений предприятия (частные бюджеты). Генеральный бюджет состоит из двух частей – операционного и финансового
бюджетов. В зависимости от целей сравнения и анализа показателей деятельности
предприятия бюджеты делятся на статические (жесткие) и гибкие. Статический бюджет – бюджет организации, рассчитанный на конкретный
уровень деловой активности. Доходы и расходы планируются исходя из
одного уровня реализации. Все бюджеты, входящие в генеральный бюджет
статические. При сравнении статического бюджета с фактически
достигнутыми результатами не учитывается реальный уровень деятельности
организации, т.е. все фактические результаты сравниваются с
прогнозируемыми вне зависимости от достигнутого объема реализации. Гибкий бюджет – бюджет, который составляется не для конкретного уровня
деловой активности, а для определенного его диапазона, т.е.
предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации.
Для каждого возможного уровня реализации здесь определена
соответствующая сумма затрат. Гибкий бюджет учитывает изменение затрат в
зависимости от изменения уровня реализации, он представляет собой
динамическую базу для сравнения достигнутых результатов с
запланированными показателями. В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на
переменные и постоянные. Если в статическом бюджете затраты планируются,
то в гибком бюджете они рассчитываются. В идеальном случае гибкий бюджет
составляется после анализа влияния изменений объема реализации на каждый
вид затрат. Для переменных затрат определяют норму в расчете на единицу продукции,
т.е. рассчитывают размер удельных переменных затрат. На основе этих норм
в гибком бюджете определяют общую сумму переменных затрат в зависимости
от уровня реализации. Постоянные затраты не зависят от объемов производства и реализации, их
сумма остается неизменной как для статического, так и для гибкого
бюджетов. В отличие от финансовой отчетности, формы бюджетов нестандартизированы.
Их структура зависит от объекта планирования, размера организации и
степени квалификации разработчиков. Бюджеты могут разрабатываться на годовой основе (с разбивкой по
месяцам) и на основе непрерывного планирования (в течение 1 квартала
пересматривается смета на 2 квартал и составляется смета на 1 квартал
следующего года, бюджет все время проецируется на год вперед). 2. Порядок построения генерального бюджета производственного предприятия Операционный и финансовый бюджет образуют генеральный бюджет
предприятия. Существуют и другие взаимосвязи; в частности, бюджет
потребностей в материалах влияет на план денежных потоков, но эта
зависимость на схеме не показана. Поскольку основой для разработки финансовых планов являются бюджеты
текущей деятельности, рассмотрим далее составление текущих бюджетов. Бюджет реализации В бюджете реализации указывается прогноз сбыта по видам продукции в
натуральном и стоимостном выражении. Этот бюджет представляет собой
прогноз будущих доходов и является основой для всех остальных бюджетов:
в конечном итоге расходы зависят от объема выпуска, а объем выпуска
устанавливается на основе объема реализации. Примерный вид бюджета
реализации: Наименование продукции Количество, шт. Цена без НДС, руб. Выручка без НДС, руб. НДС,
руб. Выручка с НДС, руб.
А
Б
В
Итого Прогноз количества реализованной продукции каждого вида, а также цен на
них разрабатывается в отделе маркетинга предприятия. Объем реализации
зависит как от спроса на продукцию, так и от производственной мощности
предприятия. Поскольку провоз реализации всегда содержит в себе
некоторый элемент неопределенности, полезно указать максимально
возможное, минимально возможное и наиболее вероятное значения. Бюджет производства (производственная программа) и бюджет переходящих
запасов Переходящие запасы включают в себя запасы готовой и незавершенной
продукции. Запасы необходимы предприятию для бесперебойного
функционирования. Необходимые переходящие запасы можно определить на
основе бюджета реализации и имеющейся на предприятии информации о
скорости оборачиваемости каждого из этих видов оборотных активов
предприятия. Производственная программа и бюджет переходящих запасов готовой продукции Наименование продукции Объем реализации, шт. Срок хранения запасов на
складе, дн. Запас готовой продукции, шт. Товарная продукция, шт.
на конец периода на начало периода
А
Б
Производственная программа и бюджет переходящих запасов незавершенного производства Наименование продукции Товарная продукция, шт. Длительность
производственного цикла, дн. Коэффициент готовности, % Запас
незавершенного производства, шт. Валовая продукция, шт.
на конец периода на начало периода
А
Б
Необходимый запас готовой продукции рассчитывают по формуле: ГПкi= Si* ti,/ Т, где ГПki - запас готовой продукции i-го вида на конец периода; Si —
объем реализации i-го вида продукции в будущем периоде, ti — средний
срок хранения готовой продукции i-го вида на складе (в днях); Т—
длительность будущего периода (в днях). Запас готовой продукции зависит от ti — среднего срока хранения готовой
продукции. Но следует ориентироваться не столько на ту ситуацию, которая
сложилась на предприятии к настоящему времени, сколько на оптимальное
время хранения запасов на складе. В бюджете производства определяется количество продукции, которое
предполагается произвести исходя из намеченного объема продаж и
потребностей в запасах готовой продукции. Производственный бюджет
составляется по видам продукции на основе соотношения: ТПi = РПi + ГПкi -ГПнi , где ТПi — объем товарной продукции, который должен быть произведен в
планируемом периоде; РПi — предполагаемый объем реализации продукции;
ГПнi — запасы готовой продукции на начало периода. Но для обеспечения непрерывности производственного процесса предприятию
необходим некоторый запас незавершенной продукции. Запасы незавершенной
продукции рассчитывают аналогично запасам готовой продукции, за тем
исключением, что вместо срока хранения учитывают длительность
производственного цикла: НЗПкi =- Вi*ti*Кг / Т, где НЗПki — запас незавершенной продукции i-го вида на конец периода; Вi
— объем выпуска i-го вида продукции за будущий период; ti — длительность
производственного цикла (и днях); кг — коэффициент готовности
незавершенного производства (обычно принимают равным 50%). Итак, объем выпуска валовой продукции (ВП) i-го вида равен объему
выпуска товарной продукции, скорректированному на изменение запасов
незавершенного производства: ВПi = ТПi + НЗПкi - НЗПнi. Бюджет потребностей в материалах Бюджет потребностей в материалах составляют в натуральном и стоимостном
выражении. Его цель — определение количества материалов, необходимых для
производства запланированного объема продукции и количества материалов,
которые необходимо закупить в течение планируемого периода. Предварительно рассчитывают расход материалов по видам продукции. Материал Продукция А Продукция Б Итого потребность на расход
на 1 шт. на объем на 1 шт. на объем
X
Y
Z
Большей частью затраты на материалы являются переменными, а потому
потребность в материалах в натуральном выражении можно рассчитать по
следующей формуле: М = Н*Q + Мк, где Н — норма расхода на единицу продукции; Q — объем производства; Мк —
запас материалов на конец периода. Однако существуют материалы, расход которых зависит не от объема
выпуска, а от длительности планируемого периода Т (например,
вспомогательные материалы, катализаторы и др.). В этом случае
применяется следующая формула: М = Н*Т. Объем закупок равен разности между потребностью в материалах и запасом,
имеющимся на предприятии к началу планового периода: З = М – Мн Стоимость закупок С = З*Ц, где З — объем закупок (в натуральном
выражении); Ц — цена. Исходя из стандартного размера партии, периодичности закупок и среднего
срока оплаты составляется график оплаты Кредиторской задолженности перед
поставщиками материалов (это важно для прогнозирования денежных потоков
и составления финансового плана). Бюджет потребности в материалах Материал Потребность на расход, кг Запас материала на конец периода, кг
Итого потребность в материале, кг Запас материала на начало периода, кг
Объем закупок, кг Цена за 1 кг, руб. Стоимость закупок, тыс. руб. X
Y
Z Итого Бюджет прямых затрат на оплату труда Бюджет прямых затрат на оплату труда составляйся на базе
производственном программы. Для определения плановых затрат на оплату труда ожидаемый объем
производства каждого вида продукции умножают на трудоемкость единицы
продукции, а затем полученную трудоемкость выпуска умножают на стоимость
1 чел.-ч (т.е. среднюю часовую тарифную ставку). Затраты на оплату труда
также рассчитывают по центрам затрат (видам работ, участкам), а затем
сводят в единую форму. Важно, чтобы при этом сохранилось разделение на
постоянные и переменные затраты. Наименование продукции Трудоемкость единицы продукции, ч Средняя часовая
тарифная ставка, руб. Прямые затраты на оплату труда на 1 шт., руб.
Валовая продукция, шт. Реализованная продукция, шт. Прямые затраты на
оплату труда, руб.
на валовую продукцию на реализованную продукцию
А
Б
Итого Бюджет общепроизводственных расходов Общепроизводственные расходы включают в себя цеховые затраты и расходы
на содержание и эксплуатацию оборудования. Эти затраты могут быть как
переменными, так и постоянными. Статья затрат Сумма, руб.
Переменные расходы – всего, в т.ч.
Вспомогательные материалы
Заработная плата вспомогательных рабочих
Премиальный фонд
Двигательная электроэнергия
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования
Постоянные расходы – всего, в т.ч.
Амортизация
Заработная плата контролеров, мастеров, начальников цехов
Электроэнергия на освещение
Ремонт, техобслуживание Итого Бюджет цеховой себестоимости продукции Бюджет цеховой себестоимости продукции сводит воедино затраты на
материалы, зарплату, организацию и подготовку участков и цехов с учетом
изменения запасов незавершенного производства. Структура бюджета цеховой
себестоимости продукции зависит от метода управленческого учета
себестоимости, применяемого на предприятии, т.е. от того, включаются ли
постоянные затраты в себестоимость продукции. В любом случае необходимо
сохранить разделение на постоянные и переменные затраты, причем
переменные затраты необходимо указать отдельно для каждого вида
продукции. Затраты на материалы есть произведение норм расхода материалов на цену
этих материалов: исходные данные берут из бюджета потребности в
материалах. Издержки на оплату труда определяют из бюджета прямых затрат
на оплату труда. Общепроизводственные затраты переносят из
соответствующего бюджета, причем если на предприятии применяется
директ-костинг, то на виды продукции эти затраты не распределяют, а
включают общей суммой в себестоимость продукции, реализованной заданный
период. Статья затрат Продукция А Продукция Б Итого
на единицу на объем на единицу на объем
Переменные затраты
X
Y
Z
Итого материалы Прямые затраты на оплату труда
Отчисления на соцнужды
Итого переменные затраты Постоянные затраты
Вспомогательные материалы * * * *
Энергозатраты * * * *
Фонд оплаты труда * * * *
Отчисления * * * *
Ремонт, техобслуживание * * * *
Амортизация * * * *
Итого постоянные затраты Итого цеховая себестоимость Бюджет коммерческих расходов В бюджет коммерческих расходов включают издержки текущего характера,
связанные с реализацией продукции, маркетинговой деятельностью
(исследование рынка, мероприятия по стимулированию сбыта, реклама,
заключение договоров с потребителями и т.п.). Эти затраты необходимо
подразделить на постоянные и переменные. Например, затраты на комиссионные являются переменными и рассчитываются
по формуле: Комиссионные == Процент комиссионных * Объем реализации. Затраты на рекламу являются постоянными. Статья затрат Продукция А Продукция Б Итого на единицу на объем на единицу на объем Переменные затраты Транспортировка
Упаковка
Комиссионные (5% от ст-ти)
Итого переменные затраты
Постоянные затраты
Реклама и стимулирование сбыта
Фонд оплаты труда отдела маркетинга и сбыта
Отчисления
Услуги сторонних организаций и прочие расходы Итого постоянные затраты Итого коммерческие расходы Бюджет общехозяйственных расходов Бюджет общехозяйственных (административных) расходов составляют по тому
же принципу, что и бюджет общепроизводственных расходов. Статья затрат Сумма, руб.
Амортизация
Фонд оплаты труда
Отчисления
Представительские расходы
Энергозатраты, коммерческие услуги
Услуги сторонних организаций
Налоги в составе себестоимости
Прочие
Итого Бюджет прибылей и убытков Бюджет прибылей и убытков представляет собой прогноз отчета о прибылях и
убытках, он аккумулирует в себе информацию из всех других бюджетов:
сведения о выручке, переменных и постоянных затратах, а следовательно,
позволяет проанализировать, какую прибыль предприятие получит в
планируемом периоде. На основании бюджета прибылей и убытков проводят анализ и делают выводы
об оптимальности представленной системы бюджетов и необходимости
корректировок. Методы анализа бюджета прибылей и убытков будут
рассмотрены в следующих главах. Показатели Продукция А Продукция Б Итого, руб. В % к выручке
на 1 шт., руб. на объем, руб. на 1 шт., руб. на объем, руб.
Выручка
НДС
Выручка без НДС
Переменные затраты
Материалы
Прямые затраты на оплату труда
Отчисления на соцнужды
Переменные коммерческие расходы
Итого переменные затраты Маржинальная прибыль
Постоянные затраты
Вспомогательные материалы * * * *
Энергозатраты * * * *
Фонд оплаты труда * * * *
Отчисления * * * *
Ремонт, техобслуживание * * * *
Амортизация * * * *
Постоянные коммерческие расходы * * * *
Административные * * * *
Итого постоянные затраты * * * *
Итого издержки * * * *
Прибыль * * * * Составление финансового бюджета Цель финансового бюджета – разработать прогнозный баланс предприятия,
который является результатом финансовых и нефинансовых операций
организации. Он составляется с использованием плана прибылей и убытков,
бюджета капитальных вложений и прогноза движения денежных средств. Бюджет капитальных вложений Определение направлений капитальных вложений и получение инвестиционных
ресурсов для них является комплексной задачей всего управленческого
учета. Проблема состоит в том, чтобы решить, какие долгосрочные активы
приобрести или построить на основе выбранного критерия, что связано с
определением рентабельности инвестиций. Информация, касающаяся
долгосрочных капиталовложений, влияет на бюджет наличности, затрагивая
вопросы выплаты процентов за кредиты, прогнозный отчет о прибыли и
убытках, прогнозный баланс, изменяя сальдо на счетах основных средств и
других долгосрочных активов. Следовательно, все решения по капитальным
расходам должны планироваться и включаться в общий бюджет. Бюджет денежных средств Для этого необходимо проанализировать дебиторскую и кредиторскую
задолженность. Условия погашения дебиторской задолженности: сколько
процентов составляет поступление ДС от общего объема реализации текущего
месяца; сколько % ДЗ текущего месяца будет ликвидировано в следующем
периоде; куда поступают средства в кассу или на р\с. Условия погашения кредиторской задолженности: как часто производится
выплата заработной платы и за какой месяц; возникает ли большая
задолженность по заработной плате; как регулярно оплачиваются счета
кредиторов; как оплачиваются накладные расходы и т.д. Необходимо учесть минимальное сальдо денежных средств на р\с и в кассе
предприятия. Анализируется внешнее финансирование: размеры необходимых
кредитов для покрытия дефицита оборотных средств. Планируются ли
капитальные вложения. Показатели За год В том числе по кварталам
1 2 3 4
1.Остаток ДС на начало периода
2. Поступление средств от продаж (сумма)
3. Всего ДС(сумма)
4. Выплаты: за материалы
- заработная работа
- налог на прибыль
- покупка оборудования
- другие
5.Всего выплат
6.Минимальное сальдо
7.Потребность в ДС (5+6)
8.Избыток (недостаток) ДС(3-5)
9.Привлечение заемных средств
10.Погашение кредита
11.Выплата процентов по кредиту
12.Остаток ДС на конец периода
Прогнозный баланс строится на основе баланса на начало периода с учетом
предполагаемых изменений. Тема № 8. Учет и отчетность по центрам ответственности
Учет затрат по центрам ответственности
Учет и отчетность по центрам затрат
Учет и отчетность по центрам прибыли
Учет и отчетность по центрам инвестиций
1. Учет затрат по центрам ответственности На предприятия управление затратами осуществляется не только по
предприятию в целом, но и более детально – по центрам ответственности.
ЦО – это сегмент внутри предприятия, во главе которого стоит
ответственное лицо, принимающее решения. Управление затратами по центрам
ответственности осуществляется преимущественно на крупных предприятиях. Деление предприятия на центры ответственности позволяет: использовать специфические методы управления затратами с учетом
особенностей деятельности каждого подразделения предприятия; увязать управление затратами с организационной структурой предприятия; децентрализовать управление затратами, осуществляя его на всех уровнях
управления; установить ответственных за возникновение затрат, выручки, прибыли. Характерные особенности системы управления затратами по центрам
ответственности заключается в следующем: определение области полномочий и ответственности каждого менеджера:
менеджер отвечает только за те показатели, которые он может
контролировать; персонализация документов внутренней отчетности; участие менеджеров центров ответственности в подготовке отчетов за
прошедший период и планов на предстоящий период. Выбор способа деления предприятия на центры ответственности определяется
спецификой конкретной ситуации, при этом необходимо учитывать следующие
требования: в каждом ЦО должен быть показатель для измерения объема деятельности и
база для распределения расходов; во главе ЦО должно быть ответственное лицо – менеджер; необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера
каждого ЦО; степень детализации информации должна быть достаточной для анализа, но
не избыточной, чтобы ведение учета не было чересчур трудоемким; желательно, чтобы для любого вида затрат предприятия существовал такой
центр ответственности, для которого данные затраты являются прямыми; поскольку деление предприятия на центры ответственности сильно влияет на
мотивацию руководителей соответствующих центров, необходимо учитывать
социально-психологические факторы. Центры ответственности можно классифицировать по следующим признакам: функции, выполняемые центром ответственности; объем полномочий и ответственности. ЦО по принципу выполняемых ими функций делятся на основные и
вспомогательные. Основные ЦО непосредственно изготавливают продукцию, выполняют работы,
оказывают услуги для потребителей. Их затраты на прямую относят на
себестоимость продукции (Р, У). В составе основных ЦО выделяют центры, относящиеся к материальным
запасам, участки и цехи основного производства, управленческие и
сбытовые центры. ЦО, относящиеся к материальным запасам, включают
снабжение и складское хозяйство. Участки и цехи основного производства
охватывают технологический процесс изготовления продукции. К
управленческим относятся ЦО, осуществляющие функции управления
предприятием, например, администрация, плановый, финансовый отделы.
Сбытовые центры ответственности решают задачи маркетинга и сбыта
продукции предприятия. Вспомогательные ЦО участвуют в производстве косвенно, сказывая услуги,
выполняя работы или изготавливая продукцию, предназначенную не для
потребителя, а для основных ЦО. Затраты вспомогательных ЦО невозможно
напрямую отнести на себестоимость, поэтому их сначала распределяют по
основным центрам, а уже потом в составе суммарных затрат основных
центров включают в себестоимость. В составе вспомогательных ЦО выделяют общезаводские и обслуживающие
процесс производства. Общезаводские центры обслуживают все подразделения
предприятия (объекты социальной сферы, административно-хозяйственный
отдел). Центры, обслуживающие процесс производства, занимаются оказанием
услуг только для нужд основного производства (ОТК, ремонтный цех,
инструментальная мастерская). ЦО по принципу объема полномочий делятся на центры затрат, прибыли,
инвестиций. Менеджер любого центра ответственности для выполнения своих функций с
определенной периодичностью и в определенном объеме должен составлять
отчетность о деятельности вверенного ему ЦО, чтобы иметь возможность на
основании этой информации принимать соответствующие управленческие
решения. Учет и отчетность по центрам затрат Центр затрат – подразделение, руководитель которого отвечает за затраты.
Например, производственный цех, конструкторское бюро. ЦЗ могут входить в
состав других более крупных ЦО. Центры затрат можно разбить на центры
регулируемых, произвольных (частично регулируемых) и слабо регулируемых
затрат. Для центра регулируемых затрат существует оптимальное соотношение между
затратами и выпуском. Например, у производственного цеха существуют
нормы расхода материалов, нормативная трудоемкость единицы продукции, а
суммарные затраты на материалы и оплату труда определяются путем
умножения нормативных затрат на единицу продукции на запланированный
объем выпуска. Управление затратами таких центров осуществляют при
помощи гибких бюджетов. Менеджер центра регулируемых затрат отвечает
прежде всего за минимизацию затрат на единицу выпуска, так что
деятельность его оценивается путем сопоставления плановых и фактических
затрат на единицу продукции. Для центра произвольных затрат не существует оптимального соотношения
между затратами и результатами деятельности: фиксированная величина
затрат для таких центров устанавливается по решению руководства
предприятия в период разработки плана в зависимости от задач,
поставленных перед такими центрами на предстоящий период. Примерами
центров произвольных затрат могут служить конструкторское бюро, отдел
маркетинга. Менеджеры центров произвольных затрат отвечают за соблюдение
бюджета, а также за качественные показатели работы. Центр слабо регулируемых затрат отличается от центра произвольных затрат
тем, что руководство предприятия практически не может повлиять на
величину затрат таких центров и принимает ее как заданную величину.
Пример – медпункт на территории предприятия. Главный инструмент управленческого учета, позволяющий контролировать
деятельность центра затрат – смета. Смета для центра затрат должна
содержать информацию об ожидаемых затратах, основанную на планах
управления и концепции контролируемых затрат. Определение контролируемых
статей – ключевая задача при внедрении на предприятии системы учета по
ЦО. В идеале все затраты должны быть закреплены за определенными
подразделениями и конкретными подотчетными лицами. Менеджер
подразделения должен иметь реальную возможность влиять на величину этих
затрат. Широкое распространение получили гибкие сметы, позволяющие
пересчитывать ожидаемые затраты на фактический объем производства. Сравнение фактических результатов с запланированными показателями
отражается в отчете об исполнении сметы. Отчет представляет собой
таблицу. Статьи контролируемых затрат Затраты по смете Фактические затраты
Отклонения
Отчет об исполнении сметы и другие формы внутрифирменной отчетности
базируются на соблюдении двух принципов: внутрихозяйственная отчетность содержит только те показатели, которые
подконтрольны менеджеру данного ЦО и на динамику которых он может
оказывать влияние; отчетность должна содержать информацию об отклонениях, наличие которой
позволяет реализовать принцип управления по отклонениям. Суть этого
принципа в том, что менеджеру более высокого уровня нет необходимости в
текущем порядке регулировать детали деятельности ЦО более низкого
уровня. Большинство руководителей не имеют времени изучать детализированные
бухгалтерские отчеты и искать проблемные области. Поэтому такие отчеты
наряду с суммарными величинами должны указывать статьи, по которым
отмечены особо плохие или особо хорошие результаты (!). Сметы и отчеты
об их исполнении составляют первый (нижний) уровень внутрихозяйственной
(внутрифирменной) управленческой отчетности. На некоторых предприятиях иногда выделяют еще один вид ЦО – центр
выручки. Центр выручки - подразделение, руководитель которого отвечает
только за выручку, но не за затраты. Например, отдел сбыта. Взаимосвязи
между затратами на функционирование такого центра и значением выручки
практически нет, поэтому основным контролируемым показателем является
выручка, а также определяющие ее показатели: объем сбыта в натуральном
выражении, цены, структура реализации. Учет и отчетность по центрам прибыли Центр прибыли – подразделение, руководитель которого отвечает как за
затраты, так и за прибыли. Это предприятия в составе крупного
объединения. Менеджер центра прибыли контролирует цены, объем
производства и реализации, а также затраты, поэтому основным
контролируемым показателем является прибыль. ЦП может состоять из
нескольких центров затрат (предприятия, входящие в состав объединения
имеют цехи, участки). Поскольку управляющие ЦП несут ответственность и обладают полномочиями
как в части затрат, так и в части поступлений, то отчеты, используемые в
системе учета по ЦО для оценки ЦП, обычно имеют форму отчета о прибыли.
Эти отчеты отражают затраты и поступления подразделений вплоть до
формирования валовой прибыли от реализации или операционной прибыли. Валовая прибыль ЦП=Чистая выручка от продаж – Произв. с\с РП Чистая выручка от продаж=выручка от продаж на сторону + выручка от
продаж другим ЦР по трансфертным ценам – скидки и возврат Производственная с/с = прямые затраты по оплате труда + прямые
материальные затраты + накладные расходы данного ЦО. Отчетность ЦП может быть расширена до показателя операционной прибыли. Операционная прибыль = валовая прибыль – операционные расходы ЦП Операционные расходы – расходы по реализации (коммерческие) и
административные (общехозяйственные) расходы, но не включающая
выплачиваемые проценты за кредит и налог на прибыль (эти расходы
осуществляет предприятие в целом). Операционные расходы, относимые на ЦП
можно разделить на прямые и косвенные (нельзя непосредственно увязать с
ЦП). Тогда в отчет о прибыли можно ввести промежуточный показатель –
остаточный доход. Показатели Центр А Предприятие 1. Чистые продажи Х Х
2. Производственная себестоимость реализованной продукции Х Х
3. Валовая прибыль Х Х
4. Прямые операционные расходы Х Х
5. Остаточный доход Х Х
6. Косвенные операционные расходы
Х
7. Операционная прибыль
Х
8. Расходы на выплату процентов
Х
9. Прибыль до налогообложения
Х
10. Налог на прибыль
Х
11. Чистая прибыль
Х Отчеты о прибыли, где сопоставляются соответствующие величины затрат и
поступлений центров прибыли – второй уровень внутрифирменной
управленческой отчетности. Учет и отчетность по центрам инвестиций Центр инвестиций – подразделение, руководитель которого отвечает не
только за выручку и затраты, но и за капиталовложения. Примером может
служить дочернее предприятие, имеющее право инвестировать собственную
прибыль. Цель ЦИ – не только получение максимальной прибыли, но и
достижение максимальной рентабельности вложенного капитала, максимальной
доходности инвестиций, увеличение акционерной стоимости. ЦИ можно рассматривать как совокупность центра затрат и центра прибыли.
Поэтому к нему в равной мере применимы те же учетно-аналитические
инструменты, что и к центрам ответственности других видов. Управление затратами ЦИ осуществляют при помощи операционного бюджета,
отчета о его исполнении, баланса и отчета о денежных потоках. Оценка
эффективности функционирования ЦИ осуществляется путем расчета
аналитических показателей: традиционных (рентабельность
капиталовложений, окупаемость вложенного капитала) и дисконтированием
денежных потоков (внутренняя норма рентабельности, чистая приведенная
стоимость). Поскольку обычно центром инвестиций является предприятие, то отчетность
представляет собой традиционную финансовую отчетность предприятия. По
абсолютным величинам прибыли нельзя сравнить деятельность подразделений.
Относительную эффективность подразделения определяют при помощи
специального аналитического показателя – рентабельность активов. ROA=прибыль/активы В качестве базы активов можно принять: 1) суммарные активы,
непосредственно идентифицируемые с отделением; 2) операционные
(используемые) активы (суммарные минус незанятые, купленные для будущего
использования); 3) оборотный капитал (текущие активы минус текущие
обязательства плюс другие активы (ОС); при этом исключается часть
текущих активов, финансируемых краткосрочными кредитами. Для оценки и сравнения результатов деятельности отделений показатель
прибыли в формуле ROA можно определять как: 1) операционная прибыль
отделения (прибыль до выплаты процентов и налогов на прибыль),
учитывающая распределенные на отделения операционные расходы предприятия
в целом; 2) остаточный доход. Формулу ROA можно расширить и углубить по смыслу: ROA=ROS (рентабельность продаж)*Оборот активов Показатель ROS предпочитают предприятия с относительно низким уровнем
инвестиций в здания, оборудование и другие долгосрочные активы.
Например, многие японские компании большее значение придают показателю
рентабельности продаж, чем рентабельности активов. Эти компании имеют
годовые обороты во много раз больше стоимость их активов. Другие показатель деятельности центров инвестиций – рентабельность
вложения капитала, абсолютные величины продаж, прибыли, оценка движения
денежных средств. Специальные плановые и фактические аналитические показатели,
рассчитываемые для оценки деятельности центров инвестиций составляют
третий уровень внутренней управленческой отчетности. Тема № 9. Управленческий учет и принятие решений в предпринимательской
деятельности Принятие решений по ценообразованию
Планирование ассортимента продукции
Принятие решений по производству новой продукции
Принятие решений о капиталовложениях
Принятие решений по ценообразованию Особое значение среди целей УУ имеет установление цены на продукцию.
Определяя цены в условиях рыночных отношений, нельзя подходить к этому
процессу от затратного метода (как при командно-административном
управлении). Необходимо анализировать положение на рынке в целом, в
предсказании реакции потребителя на предлагаемый товар и его цену.
Устанавливая цену, менеджер должен, в первую очередь, определить, будет
ли спрос на его продукцию по такой цене. В УУ используются понятия долгосрочного и краткосрочного нижнего предела
цены. Долгосрочный нижний предел цены показывает какую минимальную цену можно
установить, чтобы покрыть полные затраты предприятия на производство и
реализацию товара. Этот предел соответствует полной себестоимости. Краткосрочный нижний предел цены – цена, которая может покрыть лишь
переменную часть издержек. Этот предел соответствует себестоимости,
рассчитанной по системе «директ-костинг». Пример. Предприятие производит калькуляторы и продает их оптом по цене
200 руб. за штуку. Прямые материальные затраты – 40; прямые трудовые –
60; переменные косвенные расходы – 20; постоянные косвенные – 50;
издержки обращения (переменные) – 10; издержки обращения (постоянные) –
5. Итого 185 руб. Производственная мощность предприятия – 15000 штук месяц. Фактический
объем производства за месяц – 10000 шт. Мощности загружены не полностью,
имеются резервы дальнейшего наращивания. Предприятие получает
предложение выпускать дополнительно 1000 шт. по цене 170 руб. Стоит ли
принимать такое решение? На первый взгляд должен последовать отрицательный ответ, т.к. цена ниже
себестоимости. Но т.к. речь идет о дополнительном заказе, все постоянные расходы уже
учтены калькуляций фактического выпуска 10000 изделий, т.е. заложены в
себестоимость и цену производственной программы предприятия. В рамках
краткосрочного периода постоянные расходы неизменны. Принимая решение в отношении дополнительного заказа, предполагаемую цену
необходимо сравнивать с суммой переменных издержек, а не с полной
себестоимостью. В данном случае переменные издержки – 130 рублей, цена -
170. Следовательно, поступившее предложение выгодно предприятию, и
каждый калькулятор принесет прибыль – 40 рублей. Планирование ассортимента продукции Перед предприятием, производящим не один вид продукции, стоит задача не
только определения оптимального объема производства (анализ
безубыточности), но определения ассортимента реализуемой продукции. Рассмотрим на примере.
Предприятие производит продукцию четырех наименований: А, Б, В, Г. Цена
соответственно: 38; 25; 44; 58. Информация о расходах на предстоящий
месяц:
расходы а б в Г
Прямые (переменные) расходы на единицу продукции по видам изделий –
всего, в т.ч. 35 23 42 54
основные материалы 11 8 25 30
заработная плата ОПР с начислениями 8 5 8 8
транспортные расходы 6 5 4 4
погрузочно-разгрузочные расходы 5 3 2 7
налоги 3 1,5 2 3
прочие 2 0,5 1 2
Косвенные (постоянные) расходы на весь объем реализации – всего (тыс.
руб.), в т.ч. 1800
заработная плата ИТР и МОП 1250
командировочные расходы 300
проценты по кредиту 200
прочие общехозяйственные расходы 50 Структура предполагаемой реализации изделий на основе исследования
рынка:
А – 42%, Б – 13%, В – 20%, Г – 25%.
Предприятие желает получить прибыль – 800 тыс. рублей.
в соответствии с предполагаемой долей каждого изделия постоянные расходы
будут распределены следующим образом (тыс. рублей):
А – 1800*0,42=756; Б – 234; В – 360; Г – 450.
желаемая прибыль будет распределена так:
А – 800*0,42=336; Б – 104; В – 160; Г – 200.
Руководству нужно знать, сколько единиц каждого изделия необходимо
продать, чтобы получить эту прибыль. Для каждого вида изделий составим
уравнение:
А - 38х – 35х – 756000=336000;
3х=1092000
х=364 тыс. шт.
Б - 25х – 23х – 234000=104000;
2х= 338000
х=169 тыс. шт.
В – 44х – 42х – 360=160;
2х=520
х=260 тыс. шт.
Г – 58х – 54х – 450=200;
4х=650
х=162,5 тыс. шт. Затем необходимо проанализировать рентабельность производства отдельных
видов продукции запланированной производственной программы. Рентабельность – соотношение прибыли и полной себестоимости. Поэтому
необходимо рассчитать полную себестоимость, а значит распределить
накладные расходы. Базой распределения накладных расходов будет
стоимость основных материалов, т.к. они имеют наибольший удельный вес в
прямых затратах на производство изделия. На долю изделия А будет приходится постоянных затрат в сумме: 1800*11/(11+8+25+30)=1800*11/74=267,568 руб. Ожидаемый объем
производства – 364000 ед., следовательно, косвенные расходы в расчете на
одно изделие – 0,74 руб.
На долю изделия Б будет приходится постоянных затрат в сумме:
1800*8/74=194595 руб. Ожидаемый объем производства – 169000 ед.,
следовательно, косвенные расходы в расчете на одно изделие – 1,15 руб.
На долю изделия В будет приходится постоянных затрат в сумме:
1800*25/74=608108 руб. Ожидаемый объем производства – 260000 ед.,
следовательно, косвенные расходы в расчете на одно изделие – 2,34 руб.
На долю изделия С будет приходится постоянных затрат в сумме:
1800*30/74=729730 руб. Ожидаемый объем производства – 162500 ед.,
следовательно, косвенные расходы в расчете на одно изделие – 4,49 руб.
Расчет полной себестоимости и рентабельности единицы изделия:
4 Цена, руб. 38 25 44 58
5 Прибыль, руб. 2,26 0,85 -0,34 -0,49
6 Рентабельность, % 6,3 3,5 -0,8 -0,8
Выполненные расчеты свидетельствуют об убыточности производства изделия
В и Г. Изделия А и Б обеспечат совокупную прибыль – 966290
(2,26*364=822640 и 0,85*169=143650), а товары В и Г принесут убытки –
168025 (88400 и 79625). Совокупная прибыль составит около 798265 рублей.
Такой вывод следует из калькулирования полной себестоимости продукции. Как оптимизировать производственную программу? Что последует, если для
улучшения финансового положения снять с производства, например, изделие
Г?
Независимо от сокращения объемов производства постоянные расходы
останутся на прежнем уровне – 1800 руб. Распределив их между оставшимися
изделиями по тому же принципу и скалькулировав полную себестоимость,
получим:
4 Цена, руб. 38 25 44
5 Прибыль, руб. 1,76 0,06 -1,93
6 Рентабельность, % 4,8 0,24 -4,2
Из таблицы видно, что финансовые результаты значительно ухудшились.
Рентабельность товаров А и Б снизилась и возросла убыточность В. Эта
производственная программа позволит получить прибыль 148980
(640640+10140-501800) Следовательно, принятое управленческое решение было неверным, и снятие с
производства изделия Г не только не улучшит финансовое положение, но и
приведет к снижению прибыли, при этом произойдет снижение рентабельности
по всем позициям производственной программы. Целесообразность снятия с производства изделия можно определить по
системе директ-костинг. Если продукция носит положительный маржинальный
доход, то прекращение его производства может ухудшить финансовое
положение. Такой вопрос решать калькулированием полной себестоимости
нельзя. В нашем случае для изделия Г маржинальный доход на единицу – 4 (58 -
54); на весь объем – 650000. Следовательно, оно не является убыточным,
поскольку реализация единицы изделия приносит предприятию 4 руб. МД,
следовательно, вносится вклад в формирование прибыли. Рассмотрим другую ситуацию. Предположим, что отсутствие материалов не
позволяет предприятию производить изделие А. руководство решило временно
высвободившиеся производственные мощности загрузить производством
изделия Б. Как будет выглядеть производственная программа для достижения
желаемого уровня прибыли 800 тысяч. Теперь структура реализации продукции составит: Б – 55% (42%+13%), В –
20%, Г – 25%. Совокупные постоянные расходы те же – 1800 тыс. руб. Переменные расходы
на единицу те же - 23; 42; 54. Сможет ли предприятие получить
запланированную прибыль?. Решая эту задачу, получим, что при реализации
715000 изделий Б, 260000 – В, 162500 – Г, предприятие получит прибыль
799825 рублей. Принятие решений по производству новой продукции Новым называют продукт, который обладает новыми свойствами и добавляется
к существующему ассортименту. Изделия могут быть абсолютно новыми или
состоять из комбинаций новых приспособлений и механизмов без изменения
самого продукта. Принятие решений по производству новой продукции
опирается на процедуры принятия решения по инвестициям, осуществляется
на высшем уровне управления предприятием. Процесс инноваций можно подразделить на шесть этапов. Сбор и систематизация информации о технологических изменениях на рынке,
нововведениях, поступающих из отделов НИОКР, маркетинговых подразделений
и т.д. Отбор информации, касающейся идей нового продукта, определение
возможностей их практической реализации, выявление общности и различий в
технологии новых и старых продуктов, соответствие новой продукции
специализации предприятия и т.д. Анализ экономической эффективности нового продукта проводится вместе с
разработкой программы маркетинга. Организация производства нового продукта – планирование объема
производства нового изделия, создание образца, проведение технических
испытаний, разработка наименования, товарного знака, оформления,
упаковки, маркировки. Исследования на ограниченном рынке относительно цены на продукт и других
коммерческих условий (скидки, в кредит и т.д.) в течение трех месяцев;
выбор оптимальных каналов реализации, средств и методов рекламы. Принятие решения о запуске нового продукта в производство на основе
расчетов объема продаж, рентабельности продукции, степени удовлетворения
спроса и предложения, стабильности связей с покупателями;
производственных мощностей, ресурсов, квалификационного состава
персонала; предполагаемых результатов по прибыли или убыткам на
расчетный период. В качестве важнейшего критерия принятия решения используется оценка
влияния внедрения нового продукта на объем реализации в целом по
предприятию и объем реализации других изделий, а также оценка времени
окупаемости затрат на разработку, производство, сбыт, рекламу (обычно
считается не более пяти лет, включая трехлетний период от начала
массового производства до момента безубыточности). Успех продукта во многом гарантирован установлением цены на продукт.
Основным критерием определения цены на продукт на продукт выступает цена
на старый или аналогичный продукт на рынке. Кроме того, для установления
и расчета цены на новый продукт используются коэффициенты расходов и
прибыли, точка реализации и графики безубыточности продукта. При наличии
ряда проектов крупные предприятия делают инвестиции сразу в несколько, а
при последующей проверке продуктов производят их отбор. Иногда бывает,
что неудачный в прошлом проект бывает успешным в будущем. Для
установления соответствия цены и стоимости продукта предусматриваются
специальные формы отчетов, которые дополняют бухгалтерские отчеты. После выпуска продукта проводят проверку процесса его реализации.
Информация о темпах реализации нового продукта и факторах, влияющих на
величину реализации, регистрируются в бухгалтерском отчете. Принятие решений о капиталовложениях В основе принятия управленческих решений по капитальным вложениям могут
лежать следующие причины: обновление имеющейся материально-технической
базы; наращивание объемов производственной деятельности; освоение новых
видов деятельности. Основой оценок является определение и соотношение затрат и результатов
от осуществления инвестиционного проекта. Общим критерием эффективности
инвестиционного проекта является уровень прибыли, полученной на
вложенный капитал. При этом под прибыльностью (доходностью) понимается
не просто прирост капитала, а такой его темп роста, который полностью
компенсирует общее изменение покупательной способности денег в течение
рассматриваемого периода, обеспечивает минимальный уровень доходности и
покрывает риск инвестора, связанный с осуществлением проекта. Для оценки эффективности капвложений используют ряд показателей,
рассчитываемых статическими и динамическими методами. К статическим методам оценки эффективности инвестиций можно отнести
расчет срока окупаемости и нормы прибыли. Срок окупаемости инвестиций – расчетный период возмещения первоначальных
вложений за счет прибыли от проектной деятельности. Простая норма прибыли – коэффициент, рассчитываемый аналогично
рентабельности капитала, показывает, какая часть инвестиционных затрат
возмещается в виде прибыли в течение одного интервала планирования.
Сравнивая рассчитанную величину нормы прибыли с минимальным или средним
уровнем доходности, инвестор может прийти к заключению о
целесообразности дальнейшего анализа инвестиционного проекта. Динамические методы оценки эффективности базируются на принципах
дисконтирования, которые дают возможность избавиться от основного
недостатка статических методов – невозможности учета ценности будущих
денежных поступлений по отношению к текущему периоду. Чистая текущая стоимость – разность между приведенной к текущему моменту
суммой поступлений от реализации проекта и суммой инвестиционных и
других дисконтированных затрат, возникающих в ходе реализации проекта. Дt – денежные поступления в год t; r – ставка процента; n – срок жизни проекта. На предприятии, где разрабатываются проекты, и руководство которого
заинтересовано в их эффективной реализации, следует отдавать
предпочтение только тем из них, для которых ЧТС имеет положительное
значение. Данный метод не позволяет сравнивать между собой различные проекты, если
капиталоемкость их сильно отличается, даже при одинаковых ЧТС. Тогда
используют следующий показатель. Индекс прибыльности – относительная прибыльность проекта, или
дисконтированная стоимость денежных поступлений от проекта, в расчете на
одну единицу вложений. Если индекс прибыльности больше 1, то проект привлекателен. Этот метод
можно использовать для ранжирования проектов с различными затратами. Величина ставки процента, которая оказывает влияние на оба коэффициента,
зависит от темпа инфляции, минимальной реальной нормы прибыли
(наименьший гарантированный уровень доходности на рынке капиталов, т.е.
нижняя граница стоимости капитала, или альтернативная стоимость) и
степени инвестиционного риска. В качестве приближенного значения ставки
процента можно использовать существующие усредненные процентные ставки
по долгосрочным банковским кредитам. Внутренняя норма рентабельности проекта – такая величина ставки
процента, при которой чистая приведенная стоимость проекта будет равна
нулю, т.е. приведенная стоимость ожидаемых притоков денежных средств
равная приведенной стоимости оттоков: Если ВНРП превышает требуемую норму доходности в данной отрасли, то
проект имеет смысл принять. Значение ВНРП можно трактовать как нижний
гарантированный уровень прибыльности инвестиционного проекта. ВНРП
определяет максимальную ставку платы за привлекаемые источники
финансирования проекта, при которой последний остается безубыточным. Этот метод имеет ряд достоинств: объективность, независимость от
абсолютного размера инвестиций, оценка относительной прибыльности
проекта, информативность. Кроме того, он легко может быть приспособлен
для сравнения проектов с различными уровнями риска: проекты с большим
уровнем риска должны иметь большую внутреннюю норму доходности.
Недостатки данного метода: сложность расчетов и возможная субъективность
выбора нормативной доходности, большая зависимость от точности оценки
будущих денежных потоков. Критерии ЧТС, ВНРП, индекс прибыльности (ИП) служат в инвестиционном
анализе для расчета показателей эффективности проекта на основе
определения чистого дисконтированного потока денежных средств, поэтому
их результаты взаимосвязаны. Для каждого проекта можно ожидать
выполнения следующих соотношений: если ЧТС(0, то ИП( и ВНРП(r;
если ЧТС(0, то ИП( и ВНРП(r;
если ЧТС=0, то ИП= и ВНРП=r,
где r – требуемая норма доходности.
| 
